Основы международного корпоративного налогообложения - Владимир Гидирим

Аналогичные принципы изложены в другом британском деле The Queen v. Inland Revenue Commissioners, ex parte Commerzbank AG[979]: «Необходимость уделять внимание в первую очередь обычному значению терминов соглашений, или конструированию значений слов согласно их общеупотребительному смыслу или их прямому значению, должна быть только отправной точкой, или первоначальным руководством, но не препятствием на пути к применению международных договоров, т. е. поиску истинного намерения договаривающихся сторон в использовании языка, примененного ими».

Толкование норм внутреннего права и международного договора относится к компетенции суда государства, в котором рассматривается спор. Однако принципы толкования норм международного договора, как отмечено выше, отличаются от норм толкования внутреннего налогового законодательства. Еще в первом из двух дел с участием Commerzbank в 1990 г. (Commissioners of Inland Revenue v. Commerzbank AG[980]) судья Высокого суда Маммери суммировал в шести пунктах принципы и подходы к толкованию налоговых соглашений, ранее уже озвученные в деле Fothergill v. Monarch Airlines Ltd. и др.:

«1. Необходимо в первую очередь установить точный смысл слов, используемых в соответствующей статье конвенции, учитывая то, что „рассмотрение цели акта – всегда легитимная часть интерпретации“. Сугубо буквальный подход неприемлем в формировании законодательства, которое вводит в действие или инкорпорирует международный договор. Буквальное толкование не будет соответствовать целям отдельных статей или международному договору целиком. Если положения какой-либо статьи Конвенции противоречивы, возможно устранить противоречие путем целевого толкования конвенции, рассматривая ее целостно, с учетом языка ее составления.

2. При интерпретации должно принимать во внимание тот факт, что язык международного договора не был составлен британскими парламентскими специалистами по написанию текстов законов. Текст договора не только не составлен на обычном английском профессиональном языке, но также и не предназначен для использования английскими судьями. Он адресован гораздо более широкой и разнообразной юридической аудитории, чем акт парламента, который имеет дело исключительно с ситуацией внутреннего права. Его надлежит толковать, как это изложено в… James Buchanan & Co Ltd v. Babco Forwarding & Shipping (UK) Ltd[981]… „без ограничений, установленных техническими правилами английского права, или правилами английских прецедентов, однако согласно общепринятым принципам и нормам“.

3. Среди данных принципов существуют общие принципы международного права, в настоящее время установленные в п. 1 ст. 31 Венской конвенции о праве международных договоров, а именно „договор должен толковаться добросовестно в соответствии с обычным значением, которое следует придавать терминам договора в их контексте, а также в свете объекта и целей договора“. Схожий принцип был высказан, но несколько другими словами, в [учебнике международного права]McNair „Law of Treaties“ (1961)… где утверждается, что задача применения, или конструирования, или интерпретации международного договора есть „обязанность придания значения выраженным намерениям сторон, т. е. их намерениям, выражающимся в словах, используемых сторонами в свете всех имеющих значение обстоятельств“. Также отмечено… что ссылки на необходимость в первую очередь придания значения „обычным терминам“ международного договора, или конструирования слов согласно их обычному и общеупотребительному значению, или их „натуральной значимости“, являются отправной точкой, или первоочередным руководством к действию, и недопустимо искажать существенную задачу по применению договора, т. е. установление истинных намерений договаривающихся сторон, с использованием языка, употребленного в них.

4. Если данный подход к статье [договора]оставляет значение соответствующего положения неясным или противоречивым либо ведет к заведомо абсурдному или неразумному результату, то возможно обращение к „дополнительным средствам толкования“, включая подготовительные материалы… согласно ст. 32 Венской конвенции, которая вступила в силу после заключения данного соглашения об избежании двойного налогообложения, но кодифицировала уже существующие принципы международного публичного права.

5. Последующие комментарии к конвенции или международному договору имеют значение в зависимости от убедительности доводов. Аналогично, решения иностранных судов об интерпретации конвенции или текста договора зависят от репутации и статуса суда.

6. Вспомогательные материалы к международному договору, такие как подготовительные материалы (travaux préparatoires), решения иностранных судов и научные тексты правоведов не могут заменять собой изучение терминов конвенции. Их использование остается на усмотрение, не является обязательным и зависит, к примеру, от релевантности данных материалов и их значимости».

Если суммировать принципы толкования, изложенные в деле Commerzbank AG судьей Уокером, то они следующие:

подход к толкованию должен учитывать п. 1 ст. 31 Венской конвенции; он должен быть целевым и интернациональным, а не исключительно английским;

допустимо обращаться за помощью к вспомогательным средствам толкования, таким как travaux préparatoires; последующие комментарии и решения иностранных судов могут иметь только убеждающее значение;

обращение к travaux préparatoires, международным судебным решениям и публикациям юристов необязательно и остается на усмотрение суда.

Если налоговое решение суда какой-либо страны содержит убедительный анализ, затрагивающий международный контекст положений международного налогового соглашения, то результаты толкования могут представлять собой ценность для толкования иных налоговых соглашений, которые содержат идентичные текстовые формулировки и положения, основанные на модельных нормах ОЭСР и ООН. И даже несмотря на то что судебные решения одной страны необязательны в отношении других стран, они играют критическую роль в формировании и дальнейшем разъяснении системы международных налоговых соглашений, оперирующих схожей международной налоговой терминологией.

Позиция Российской Федерации о необходимости толкования международных договоров в соответствии с Венской конвенцией достаточно определенная. Пункт 10 Постановления Пленума Верховного суда РФ от 10 октября 2003 г. № 5 гласит: «…разъяснить судам, что толкование международного договора должно осуществляться в соответствии с Венской конвенцией о праве международных договоров от 23 мая 1969 г. (раздел 3; ст. 31–33)». Таким образом, правила толкования ст. 31 и 32 Венской конвенции, т. е. международного договора, который ратифицирован Российской Федерацией, юридически обязательны для российских судов. Положения Венской конвенции как международного договора Российской Федерации действуют в ней непосредственно[982]. Данная позиция многократно подтверждалась судебной практикой последних лет, в том числе на уровне Высшего арбитражного суда РФ[983] и Конституционного суда РФ[984].