Основы международного корпоративного налогообложения - Владимир Гидирим

Первый австралийский прецедент, рассмотренный Высоким судом Австралии после введения новых правил GAAR 1981 г., – дело Federal Commissioner of Taxation v. Peabody[1317]. Решение отражает сложность существовавших на тот момент австралийских правил, поскольку в нем надлежало должным образом отразить понятия «налоговая выгода» (tax benefit), «схема» (the scheme), «соответствующий налогоплательщик» (the relevant taxpayer), а также иные связанные понятия. Налогоплательщик выиграл дело, так как смог доказать, что налоговая выгода не была главной частью сделки. Высокий суд согласился с налогоплательщиком, утверждавшим, что его сделки не нарушали положений ст. IVA закона о подоходном налоге 1936 г., поскольку налоговая выгода, полученная им, была «лишь случайным результатом более крупной схемы, чья основная цель не была направлена на уход от налогов».

Далее, в 1996 г., в деле FCT v. Spotless Services также рассматривался вопрос о применении ст. IVA закона о подоходном налоге. В деле суд отклонился от диктума лорда Томлина, установленного в деле IRC v. Duke of Westminster[1318] и гласившего: «Каждый налогоплательщик имеет право вести свои дела таким образом, чтобы его налоговые платежи были минимальными». В деле Spotless Services Высокий суд склонился к целевому толкованию закона: «…Многое зависит от того, какая из целей будет идентифицирована среди прочих целей как доминирующая. В обычном значении слово „доминирующая“ обозначает руководящую, превалирующую или наиболее влиятельную цель… если налогоплательщик совершил шаги, которые максимизируют его прибыль после налогообложения, и сделал это способом, который указывает на доминирующую цель получить налоговую выгоду, то это соответствует критериям, в которых нуждался комиссар для вынесения решения по ст. 177F…»[1319].

Позже, в 1991 г., в деле DFCT v. Chant[1320] судья Кирби сказал: «Современный подход к статутному толкованию требует, чтобы суды избегали исключительно текстуального исследования законодательных документов, но пытались установить вместо этого намерение законодателя, чтобы усмотреть данную цель в использованных словах».

В последнее время налоговые органы Австралии стали все чаще применять термин «агрессивное налоговое планирование», обозначая его как «планирование, которое заходит за пределы установленных законом целей налоговой политики и применяет целевые и направленные подходы к устранению любых видов налогов»[1321]. Этот термин, к сожалению, стирает или размывает границы между законной и незаконной налоговой минимизацией.

● Франция

Налоговое право Франции содержит два основных инструмента для противодействия уходу от налогов: это 1) законодательная доктрина злоупотребления правом (abus de droit) и 2) судебная доктрина анормального управления (Acte de gestion anormale)[1322]. Основная черта первой доктрины – положение о том, что результаты сделки могут быть оспорены, если она совершена исключительно для ухода от налогов. Эта доктрина применяется к сделкам, прикрывающим реальные юридические отношения (так называемая симуляция), а также к сделкам, совершенным специально для получения налоговой выгоды (fraude à la loi)[1323].

Доктрина злоупотребления правом запрещает применение права, когда оно превышает границы разумности. Со времен дела Clément Bayard, рассмотренного в 1915 г.[1324], и на протяжении всего XX в. французские суды вырабатывали систему критериев для определения, когда применение права превышает допустимые пределы. В обычных случаях злоупотребление правом происходит, когда лицо, которое может выбрать юридически допустимый способ достижения результата, выбирает тот, который содержит в себе злой умысел или иной неприемлемый мотив[1325]. Со временем критерии для определения злоупотребления правом получили разнообразную трактовку, концентрируясь вокруг двух основных областей: а) социальные злоупотребления, в том числе намеренное применение закона способом, не предусмотренным законодателем, и б) намеренное причинение вреда третьему лицу.

Позднее в XX в. принцип недопущения злоупотреблений перешел в налоговое право Франции, сформулированный так: налогоплательщики вольны организовать свои экономические отношения, как считают нужным, однако у налоговых органов есть право оспорить сделки, нацеленные исключительно на получение налогового результата. В таком случае налоговые органы могут переквалифицировать сделку, даже если все ее формальные элементы соответствуют закону[1326]. Это право основано на общем принципе запрета злоупотребления правом и на специальной норме ст. L64 Кодекса налоговых процедур (КНП) Франции, введенной в 1981 г.[1327] Следуя этому принципу, налоговые органы стали оспаривать сделки, представляющие собой фиктивные схемы для уклонения от налогов. Как гласит п. 58 ст. L64 КНП, сделка злоупотребительна, если налогоплательщик уклоняется от налоговой обязанности, создавая документы, которые неверно представляют или симулируют сущностную (экономическую) сторону сделок.