Основы международного корпоративного налогообложения - Владимир Гидирим

SKM 2012.26.LSR

Последнее датское решение по вопросу бенефициарного собственника вынесено в пользу налогоплательщика. В деле фигурировала кипрская материнская компания, которой принадлежали 100 % акций датской компании, выплачивавшей в пользу первой компании дивиденды.

Первоначальная структура холдинга выглядела следующим образом. Американская котирующаяся компания владела компанией в Дании через дочерний холдинг, зарегистрированный на Бермудских островах. В 2005 г., вскоре после вступления Кипра в Евросоюз, бермудская компания создала кипрскую субхолдинговую компанию, которая стала владельцем датской дочерней компании, причем после приобретения акций датской компании у кипрской компании осталась задолженность перед бермудской компанией. Вскоре после этого датская компания распределила дивиденды кипрской компании, и за счет этих денежных средств кипрская компания выплатила задолженность перед бермудской компанией. В 2006 г. был совершен аналогичный платеж, средства также были направлены на погашение внутреннего займа. На основании Европейской директивы о материнских и дочерних компаниях налог у источника на дивиденды в Дании не удерживался. Неудивительно, что датские налоговые органы при проверке также сочли, что на этот раз кипрская компания не считается бенефициарным собственником дивидендов, и начислили налог у источника. Датский налоговый трибунал согласился с налоговыми органами в том, что кипрские компании не квалифицировались в качестве бенефициарных собственников дивидендов, поскольку отсутствовало необходимое содержание (substance), означавшее, что они были простыми кондуитными компаниями в смысле ст. 10 МК ОЭСР и п. 12.1 Комментария к МК ОЭСР. Следовательно, невозможно было применить ст. 10 датско-кипрского налогового соглашения, которое предусматривало требование о бенефициарной собственности. Однако трибунал также исследовал возможность применения к ситуации директивы ЕС о материнских и дочерних компаниях[1849], в результате чего пришел к противоположному выводу. Согласно ст. 5 директивы освобождаются от налогов дивиденды, выплачиваемые компании-акционеру, налоговому резиденту страны ЕС, если ей принадлежит не менее 10 % капитала выплачивающей дивиденды компании, и при условии, что период владения акциями – не менее года. Пункт 2 ст. 1 директивы говорит, что ее положения не препятствуют применению антиуклонительных норм, предусмотренных внутренним законодательством стран – членов ЕС. Поскольку датский закон об имплементации директивы не содержал специальных норм, препятствующих злоупотреблению положениям директивы, то подлежали применению общие нормы против налоговых злоупотреблений, вытекающие из датской судебной практики: это 1) принцип приоритета содержания над формой и 2) правила о перенаправлении дохода. Далее трибунал отметил, что в деле не имеется основания для применения концепций приоритета содержания над формой и перенаправления дохода, поскольку кипрские компании юридически существовали по внутреннему корпоративному законодательству Кипра и были функционирующими. Они являлись правомочными юридическими собственниками дивидендов. Поскольку директива не содержала положений о бенефициарной собственности, то этот вывод на основании ее анализа – единственно возможный. Поэтому трибунал постановил, что кипрская компания подлежит защите согласно директиве от освобождения от налога у источника на дивиденды в Дании, хотя она и не бенефициарный собственник дивидендов.

Именно это решение трибунала вызвало необходимость внесения срочных поправок в налоговое законодательство Дании в 2012 г., вступивших в силу с 2013 г., специально направленных на противодействие злоупотреблениям в форме конверсии дивидендов в выплату долгового обязательства, а также против использования датских холдинговых компаний в качестве кондуитных[1850].

RG 1481/2007

Дело касалось применения налогового освобождения к дивидендам, выплачиваемым из Испании в Великобританию, и связанного с этим правильного применения параграфа a п. 1 ст. 10 налогового соглашения между Испанией и Великобританией от 1975 г. Факты и обстоятельства дела[1851] таковы. Холдинговая структура была представлена следующей цепочкой: материнская компания, зарегистрированная в Великобритании, находящаяся в полном владении физического лица – резидента ОАЭ, владеющая испанской компанией[1852]. В октябре 2002 г. испанская дочерняя компания распределила в адрес британской компании дивиденды в сумме 1,8 млн евро, а в марте 2003 г. дивиденды были далее распределены акционеру в ОАЭ в сумме 1,45 млн евро. При налоговой проверке испанской компании налоговые органы оспорили применение нулевой ставки налога на дивиденды. Они утверждали, что в данном случае директива о материнских и дочерних компаниях не должна применяться в силу антиуклонительной нормы, предусмотренной параграфом h п. 1 ст. 14 испанского закона о налогообложении доходов нерезидентов. Как гласит эта норма, дивиденды, уплачиваемые акционерам, находящимся в ЕС, не освобождаются от налога у источника в Испании, если большинство голосующих акций или долей участия в капитале европейской компании – акционера прямо или косвенно принадлежат резидентам третьих стран.

Однако указанное налоговое освобождение должно тем не менее применяться, если выполняется одно из следующих условий:

– компания-акционер, расположенная в ЕС, ведет реальную экономическую деятельность, которая напрямую связана с бизнесом испанской компании;

– цель компании, расположенной в ЕС, – управление дочерней компанией в Испании, и при этом используются значительные человеческие и материальные ресурсы, расположенные в стране нахождения компании;

– доказано, что имеются убедительные экономические мотивы для создания компании в стране ЕС; доказано, что ее создание не имело в качестве основной цели получение выгод от применения директивы о материнских и дочерних компаниях.

Налоговые органы сочли, что компания в Великобритании не подходит ни под одно из исключений, предусмотренных антиуклонительной нормой испанского законодательства. Это дало им основание для отказа в применения директивы, и поэтому они вынуждены были применить норму параграфа а п. 1 ст. 10 налогового соглашения 1975 г. с Великобританией, предусматривающую 10 %-ю ставку налога у источника.